die bank 10 // 2023

REGULIERUNG

REGULIERUNG Umsatzsteuerbeträge, wenn in dieser Konstellation der Bankkunde seiner Verpflichtung zur Entrichtung der in den abgetretenen Forderungen enthaltenen Umsatzsteuer gegenüber dem Finanzamt nicht nachkommt. Wesentliche Voraussetzung für die Haftung gemäß § 13c Abs. 1 UStG ist jedoch in diesen Fällen die tatsächliche Vereinnahmung (der abgetretenen Forderungsbeträge) seitens der Bank als Abtretungsempfängerin. Der Kunde als Abtretender ist selber nicht in der Lage, seiner Zahlungsverpflichtung gegenüber dem Finanzamt nachzukommen. Bis zu diesem Stadium geht das Finanzamt leer aus. Es kann (bzw. muss) später aber einen ausdrücklichen Haftungsbescheid zulasten des Abtretungsempfängers, der Bank, erlassen. Gemäß der amtlichen Gesetzesbegründung 5 dient diese Regelung der Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen und wurde seinerzeit auf Empfehlung des Bundesrechnungshofs 6 durch das StÄndG 2003 in das UStG eingefügt. Nach Untersuchungen des Bundesrechnungshofs sei es vor Einführung dieser Norm bei Globalzessionen dadurch jährlich zu Umsatzsteuerausfällen im dreistelligen Millionenbereich gekommen, dass Unternehmer nach Einziehung der Forderung durch den Zessionar (die Bank) finanziell nicht mehr in der Lage waren, die in den Forderungen enthaltenen Umsatzsteuerbeträge an die Finanzbehörde zu entrichten. Sicherlich stellt die Aufnahme des § 13c in seiner derzeit geltenden Fassung in das UStG ein adäquates und angemessenes Mittel dar, den Umsatzsteuerausfällen durch Globalzession vorzubeugen. Für die sachgerechte Anwendung der Norm ist es jedoch von maßgebender Bedeutung, ob und inwieweit überhaupt die Einziehung der Forderung durch das hier beteiligte Kreditinstitut erfolgt ist und inwieweit deshalb die für eine Haftung erforderliche Vereinnahmung durch den Abtretungsempfänger tatsächlich verwirklicht wurde. Genau diese zentrale Frage beantwortet der BFH mit der Formulierung der Rechtssätze im betreffenden Urteil: Welcher Voraussetzungen bedarf es, damit es tatsächlich zu einer Vereinnahmung seitens des Kreditinstituts als Abtretungsempfänger und damit zu einer Haftung gem. § 13c UStG für die Umsatzsteuer des Bankkunden kommt? Die Vereinnahmung als Voraussetzung Für die Vereinnahmung als zentrales Tatbestandsmerkmal des § 13c UStG können dieselben Grundsätze, die auch für die Vereinnahmung von Entgelt im Rahmen der sog. „Ist- Versteuerung“ bei der Umsatzsteuer gelten, herangezogen werden. Die Vereinnahmung erfolgt daher durch denjenigen, der eine Zahlung auch tatsächlich erhalten hat. 7 Nach dem Sinn und Zweck der Regelung des Paragraphen ist eine Vereinnahmung durch das Kreditinstitut als Abtretungsempfängerin daher insoweit ausgeschlossen, als der Abtretende (der Bankkunde) selbst die Verfügungsmacht über die von Drittschuldnern geleisteten Beträge hat. Dies hat der Bundesfinanzhof nun erfreulicherweise durch das hier besprochene, jüngst ergangene Urteil höchstrichterlich bestätigt. Diese Rechtsauffassung wurde bereits durch das FG Köln vertreten, das seinerzeit explizit ausführte, dass eine Haftungsinanspruchnahme durch die Bank erst dann möglich sein kann, wenn der Abtretende selbst keine Verfügungsmöglichkeit an den vereinnahmten Forderungen hat. 8 68 10 | 2023

REGULIERUNG In einem weiteren Urteil aus dem Jahr 2021 spezifizierte der Bundesfinanzhof diese Rechtsauffassung bereits für die Fälle der Überweisung von Beträgen auf ein beim Abtretungsempfänger debitorisch geführtes Konto: Für die Vereinnahmung gem. § 13c UStG komme es maßgeblich auf die Verfügungsberechtigung an. Könne der Abtretungsempfänger über den eingehenden Betrag verfügen, ohne dass der Zessionar dies durch Ausübung seiner Rechtsmacht verhindere, sei ihm, dem Abtretungsempfänger, die Vereinnahmung zuzurechnen. 9 Diese Rechtsmacht, über einen auf einem Kontokorrentkonto des Bankkunden eingehenden Betrag zu verfügen, hat das Kreditinstitut regelmäßig aufgrund der vertraglichen Ausgestaltung der Kreditverträge nicht. Schon die Rechtsnatur des Kontokorrentkontos sowie die höchstrichterliche Rechtsprechung zur Giro- und Kontokorrentabrede ermöglicht der Bank die Ausübung dieser Rechtsmacht nicht. Bei einem Kontokorrentkonto handelt es sich um die auf dem Girokonto befristete, von einem Kreditinstitut eingeräumte limitierte Überziehungsmöglichkeit zur Überbrückung kurzfristiger Liquiditätsengpässe, die durch ankündigungslose Abrufbarkeit und jederzeitige sofortige Rückzahlbarkeit gekennzeichnet ist. Das Kreditinstitut ist dabei verpflichtet, dem Kreditnehmer das (vollständige) Kreditlimit während der gesamten Kreditlaufzeit im ungekündigten Fall offen zu halten, während der Kreditnehmer den geschuldeten Zins zu zahlen und spätestens bei Fälligkeit die Kontoinanspruchnahme zurückzuführen hat. Das Kreditinstitut ist im Rahmen der Kontokorrentvereinbarung verpflichtet, Überweisungsaufträge des Kunden zulasten seines Girokontos auszuführen, soweit es eine ausreichende Deckung aufweist. Insoweit kann der Kreditnehmer vollkommen frei über die Zahlungseingänge verfügen und die Verwendung bestimmen, so lange der Kreditrahmen nicht überschritten wird. Für das Kreditinstitut besteht daher keine Möglichkeit, über die Verwendung der Beträge zu bestimmen, sodass allein dem Bankkunden die Verfügungsmacht zuzurechnen ist. Eine Haftung der Bank als Abtretungsempfänger gemäß § 13c UStG ist daher insoweit regelmäßig ausgeschlossen. Auch die Finanzverwaltung vertritt diese Rechtsauffassung. Entsprechend sind diese Sachverhalte im Umsatzsteueranwendungserlass dargestellt: In Abschnitt 13c. Abs. 25 UStAE ist dargelegt, dass für Fälle, in denen eine Überziehung – und dies sogar bis zu 15 Prozent – stattfindet und dies durch die Bank geduldet wird, nicht von einer Vereinnahmung seitens des Kreditinstituts auszugehen ist (sog. „115-Prozent- Regel“). Eine Vereinnahmung wäre daher logischerweise erst recht zu verneinen, wenn erst gar keine Überziehung des Kontos stattgefunden hat. Bis zu dem jüngst vom Bundesfinanzhof gesprochenen Urteil wurde dies so ausdrücklich jedoch nicht durch ein Gericht bestätigt. 10 | 2023 69